Volg @lexvanalmelo
Als de rechter een belastingontwijkingsconstructie afkeurt, maar de belastingplichtige op objectieve gronden kon menen dat zijn aangifte juist was, kan de belastinginspecteur achteraf geen boete opleggen, zei de Hoge Raad in april opnieuw. Als de aangifte echter leidt tot een strafzaak dan krijgt de belastingplichtige niet het voordeel van het zogenoemde pleitbaar standpunt. Een interview met contactambtenaar Marion Kors van de Belastingdienst, die op dit onderwerp promoveerde.
Een pleitbaar standpunt leidt in het fiscaal boeterecht vanzelf tot straffeloosheid, maar in het fiscaal strafrecht niet. Wanneer is een standpunt pleitbaar? En hoe kun je het verschil tussen boete- en strafrecht overbruggen? We vroegen het aan Marion Kors, die na zo’n twintig jaar in de fiscale adviespraktijk en fiscale advocatuur bij de Belastingdienst werken. Daar beslist zij in de “stuur- en weegploeg” mee over de vraag of een onjuiste aangifte moet worden beboet dan wel strafrechtelijk worden vervolgd. Over de afwegingen die daarbij worden gemaakt, wil zij niets zeggen. Zij beperkt zich tot het proefschrift waarop zij eind februari promoveerde aan de Radboud Universiteit
Onjuist standpunt
Kors onderzocht de rol die het pleitbaar standpunt speelt in het fiscale boeterecht en het fiscale strafrecht. In het boeterecht heeft de rechter tot nu toe steeds aangenomen dat de belastingplichtige (of adviseur) niet opzettelijk of met grove schuld een onjuiste aangifte heeft gedaan wanneer het ingenomen standpunt pleitbaar is. De fiscale strafrechter lijkt echter niet altijd rekening te houden met een pleitbaar standpunt, maar kijkt in plaats daarvan gewoon of er kan worden gesproken van opzet. In tegenstelling tot de belastingkamer heeft de strafkamer van de Hoge Raad het pleitbare standpunt tot nu toe geen rol in het fiscale strafrecht gegeven.
“Er zit een verschil tussen de twee benaderingen en dat vind ik ongewenst vanuit het oogpunt van rechtsgelijkheid en rechtseenheid. Dat is het startpunt geweest van mijn onderzoek. Ik ben eerst gaan kijken waardoor dat verschil wordt veroorzaakt en heb vervolgens onderzocht wat je kunt doen om het verschil op te heffen.”
Wanneer vindt de belastingrechter een standpunt pleitbaar?
“Om te beginnen moet het gaan om een onjuiste aangifte en dus niet om een juist standpunt. In de rechtspraak heb ik drie objectieve criteria gevonden aan de hand waarvan je kunt concluderen dat het standpunt pleitbaar was op het moment dat de aangifte werd ingediend. Om te beginnen moet het gaan om een interpretatie of toepassing van het recht. Het gaat dus niet om geschillen over de feiten of het bewijs van de feiten. De tweede voorwaarde is dat er voldoende objectieve argumenten voorhanden zijn om te zeggen dat een standpunt pleitbaar is. Het gaat om objectieve argumenten en dus niet om wat iemand heeft geweten, gewild of gedacht.”
Waar zijn die argumenten te vinden?
“Die vind je bijvoorbeeld in de wetsgeschiedenis en in de jurisprudentie. Het kan zijn dat een andere rechter dit standpunt juist vond of dat de advocaat-generaal bij de Hoge Raad dit standpunt volgt. De vervolgvraag is wanneer je voldoende argumenten hebt. Daarvoor hanteer ik het stoelvanderechtercriterium: als je je kunt voorstellen dat er een rechter is die het standpunt kan volgen, dan is het daarmee voldoende pleitbaar. En volgen is dan niet begrijpen, maar ook daadwerkelijk juist vinden.”
Wat is de derde voorwaarde?
“Dat het standpunt verwerkt is in de aangifte en er een binding is met de feiten van de casus.”
Grenzen verkennen
Eén van de beginselen in het belastingrecht is dat je de grenzen mag verkennen. Maakt het dan uit of je de grenzen bewust dan wel onbewust hebt verkend?
“De opkomst van het pleitbare standpunt in de jurisprudentie houdt verband met de vrijheid om de grenzen van de wet te verkennen. Die vrijheid hoeft naar mijn mening niet absoluut te zijn. Ik ben ervan uitgegaan dat je voor straffeloosheid bij een pleitbaar standpunt, of het nu onbewust of bewust is ingenomen, in ieder geval wel de intentie moet hebben gehad om binnen de grenzen van de wet te blijven.”
Waaruit kun je die intentie afleiden?
“Als iemand daadwerkelijk vertrouwt op zijn belastingadviseur en ervan uitgaat dat de aangifte in orde is dan zal de belastingrechter ervan uitgaan dat er bij de belastingplichtige geen opzet in het spel is.”
Zou je er ook voor kunnen pleiten dat, naarmate de wetgeving ingewikkelder wordt, je het eerder door de vingers ziet als de belastingplichtige een fout maakt?
“Volgens mij komt de pleitbaarheid niet voort uit de ingewikkeldheid van de wetgeving op zich, maar uit de mogelijkheid dat je het recht op meerdere manieren kunt uitleggen. Als de rechtsvinding niet van te voren één richting opwijst maar naar meer mogelijke uitkomsten dan komt de pleitbaarheid om de hoek kijken. Dat is iets anders dan dat het recht erg ingewikkeld is.”
Hoe kun je het verschil tussen het fiscaal boeterecht en het fiscaal strafrecht opheffen?
“Eigenlijk moeten ze allebei een beetje opschuiven. De strafkamer zou het fenomeen pleitbaar standpunt moeten accepteren en de belastingkamer zou moeten accepteren dat het pleitbaar standpunt niet per se leidt tot straffeloosheid.”
Wanneer zou dan een boete moeten volgen bij een pleitbaar standpunt?
“Als iemand opzettelijk onjuist aangifte doet, maar er later achter komt dat hij bij toeval een pleitbaar standpunt in zijn aangifte heeft ingenomen. Of als iemand bewust een onjuist standpunt inneemt en er later tot zijn verbazing achterkomt dat zijn standpunt toch pleitbaar blijkt te zijn.”
Als wij het goed begrijpen zou de strafkamer bij een pleitbaar standpunt “toelaatbaar handelen” als – nieuwe – strafuitsluitingsgrond moeten gaan hanteren?
“Ja, of het opzetbegrip anders invullen. In beide gevallen zou de strafkamer het fenomeen pleitbaar standpunt wel eerst moeten accepteren.”
Duitsland en VS
Hoe gaat de rechter in het buitenland om met het pleitbaar standpunt?
“In Duitsland verstaat men onder het doen van onjuiste aangifte het leveren van onjuiste feiten in plaats van het innemen van onjuiste juridische standpunten. Als de Belastingdienst genoeg feiten heeft om een eigen mening te vormen, is de aangifte niet onjuist.”
Dat klinkt wel verfrissend eenvoudig, maar dat krijg je hier natuurlijk niet zo maar voor elkaar?
“Zo eenvoudig is het niet, want de vervolgvraag is wanneer je dan alle feiten en omstandigheden moet gaan aanleveren. En dan ben je eigenlijk weer terug bij de vraag of het nou helemaal juist wat je doet en wanneer je dan alle feiten en omstandigheden hebt overhandigd aan de Belastingdienst. Dus eigenlijk wordt het probleem er niet heel anders van. In de Verenigde Staten kennen ze een pleitbaarstandpuntbegrip in het boeterecht. Het is voor zo ver ik weet het enige land waar het pleitbaar standpunt niet uit de jurisprudentie voortkomt, maar in de wet- en regelgeving staat en waar in de regelgeving heel nauw is gedefinieerd wanneer iets wel en niet pleitbaar is. Als het standpunt voldoende pleitbaar is, vervalt de boete; uitzonderingen daargelaten.”
Wat doet de rechter als wij bij de aangifte een standpunt innemen dat naar objectieve maatstaven pleitbaar is, terwijl de Belastingdienst die aangifte desondanks niet aanvaardbaar vindt, omdat er reden was om te twijfelen of de fiscus dit standpunt zonder meer zou willen of kunnen volgen?
“Zoals ik al zei heb ik het begrip aanvaardbaarheid niet onderzocht. Daar kan ik alleen over zeggen dat ik geen verband zie tussen pleitbaarheid en aanvaardbaarheid.”
De link tussen pleitbaar standpunt en horizontaal toezicht maakt u niet…
“Nee, ik zeg wel in zijn algemeenheid dat je een tendens ziet naar meer transparantie van bedrijven. Aan artikel 10a AWR en het BEPS-verdrag zie je dat transparantie en zelf melden een trend is. In dat kader plaats ik horizontaal toezicht ook.”
Wij kunnen ons voorstellen dat je een kwestie bij twijfel – al dan niet in het kader van horizontaal toezicht – even voorlegt.
“Wanneer ik als adviseur zou worstelen met de pleitbaarheid, dan zou ik het voorleggen. Met voorleggen zit je altijd goed. Wanneer je op goede gronden overtuigd bent van de pleitbaarheid, dan zou ik denken dat er geen bloed uit vloeit. Ik kan me niet zo goed voorstellen dat iemand die het voorlegt vervolgens nog de aanmerkelijke kans aanvaardt dat er een onjuiste belastingheffing volgt en er dus sprake is van opzet.”
Dit is een deel van het interview dat ik samen met Sylvester Schenk maakte voor Het Register